Cessione di quote nelle società di persone #finsubitoagevolazioni

Cessione di quote nelle società di persone: profili fiscali di responsabilità del cedente e del cessionario. Le quote di società di persone possono essere oggetto di cessione tramite atto notarile: particolare attenzione deve essere prestata ai profili di responsabilità tra cedente e cessionario e agli effetti fiscali del trasferimento.

Nelle società di persone (S.s., S.n.c., S.a.s) la quota di partecipazione di ciascun socio al capitale sociale, in linea di principio, è trasferibile esclusivamente previo consenso di tutti i soci. Essendo il contratto di società di persone basato sul c.d. “intuitus personae”, la cessione di quote partecipative non può essere effettuata liberamente, ma di regola, implica la modifica dei patti sociali.

A differenza delle società di capitali, ove la qualifica di socio, assume minore rilevanza, considerata la responsabilità limitata al solo patrimonio conferito nella società, nelle società di persone, invece, la responsabilità illimitata e sussidiaria nelle operazioni sociali, da parte del socio fa si che il trasferimento di quote sociali.

Nell’ambito delle società di persone, quindi, la cessione di quote partecipative assume rilevanza soprattutto per i relativi diritti ed obblighi sottostanti, sia in capo al soggetto cedente che in capo al cessionario. Vediamo di chiarire meglio questi aspetti nel nostro contributo dedicato alla cessione di quote nelle società di persone.

Cosa sono le quote societarie

La quota societaria rappresenta la misura della partecipazione del socio al capitale sociale delle società. Questo rappresenta la provvista necessaria per l’esercizio dell’attività economica dell’impresa, oggetto dell’attività. Il possesso della quota societaria è il presupposto per l’applicazione di una serie di diritti e doveri. Questi rimangono in essere anche successivamente rispetto alla cessione delle quote. Come vedremo, infatti, il socio rimane personalmente responsabile (salvo il beneficio di escussione preventiva), per le obbligazioni sociali contratte sino al momento del suo recesso.

La quota societaria, come bene giuridico, ha la possibilità di essere valutata economicamente. In questo caso si parla di valore contabile della quota quando si rapporta il valore della partecipazione del socio al valore contabile della società, e di valore economico della quota quando si valuta la società nei suoi valori attuali (facendo emergere i c.d. “plusvalori latenti“). La differenza tra questi due valori, sostanzialmente determina l’emersione di una plusvalenza o minusvalenza di cessione in capo al socio cedente.

Cessione di quote nelle società di persone

Posto che la cessione di partecipazioni di società di persone costituisce una modificazione soggettiva del contratto sociale, a questa si applica l’art. 2252 c.c., secondo il quale:

• La quota di partecipazione del socio non è trasferibile in assenza del consenso unanime degli altri soci;
• A seguito di apposite pattuizioni tra i soci stessi, il contratto sociale può prevedere clausole volte ad agevolarne la trasferibilità.

Efficacia della cessione

Nelle società personali l’integrazione del socio nella organizzazione societaria comporti la necessità del consenso di tutti i soci per procedere alla cessione della partecipazione sociale, realizzandosi appunto attraverso la cessione una modificazione del contratto sociale.

La scelta fatta dal legislatore nell’articolo 2252 c.c. appare perfettamente in linea con il connotato personalistico della società fondata sulla reciproca fiducia dei soci e sulla loro responsabilità illimitata, connotato che verrebbe completamente stravolto ove si attribuisse alla iniziativa individuale la sostituzione di uno o più soci senza il consenso degli altri. Conseguenza del medesimo principio è che la cessione della partecipazione senza il consenso degli altri soci non sia opponibile alla società.

Per quanto concerne la forma di manifestazione del consenso degli altri soci alla cessione delle quote sociali, ex art. 2252 c.c., valgono i principi affermati in dottrina e in giurisprudenza per quanto riguarda alle modificazioni del contratto sociale in generale, per cui:

• Il consenso dei soci può essere manifestato in qualsiasi forma e anche per fatti concludenti (ad esempio, non opponendosi all’esercizio, da parte del cessionario, dei diritti sociali spettanti al dante causa);
• Il consenso dei soci può essere raccolto anche separatamente (oralmente o per iscritto, per corrispondenza, per telefono o per e-mail);
• Non è necessaria la convocazione di una riunione o la previa determinazione degli argomenti da esaminare.

La cessione di quote nelle società di persone è opponibile ai terzi solo con l’iscrizione dell’atto di cessione nel Registro Imprese (art. 2300 c.c.) il che presuppone che la cessione sia avvenuta almeno per scrittura privata autenticata. Quindi, con riferimento alla cessione di partecipazioni nelle società di persone, è possibile individuare tre diversi livelli di efficacia della cessione:

• Efficacia tra le parti;
• Efficacia verso la società;
• Infine, efficacia verso i terzi.

Efficacia verso la società

Per quanto concerne l’efficacia della cessione di quote nelle società di persone nei confronti della società, il trasferimento “inter vivos” di una quota di partecipazione in società di persone è efficace nei confronti della società sulla base del “mero” consenso perfezionatosi tra le parti solo se nel contratto sociale vi è una apposita clausola che dispone espressamente in tal senso.

Laddove tale clausola non risulti prevista, l’efficacia verso la società del trasferimento della quota è subordinato:

• All’espletamento degli obblighi previsti in materia di diritto di prelazione degli altri soci, se nel contratto sociale risulta prevista la libertà di trasferimento delle quote, salvo appunto il diritto di prelazione dei soci;
• Al consenso della maggioranza degli altri soci, se nel contratto sociale risulta prevista una clausola che subordina a tale circostanza l’efficacia verso la società dei trasferimenti di quote;
• Al consenso unanime di tutti i soci, se nel contratto sociale non risulta prevista alcuna clausola espressa in materia di trasferibilità delle quote di partecipazione.

Efficacia tra le parti

Per quanto concerne l’efficacia tra le parti (cedente e cessionario o donante e donatario), della cessione di quote nelle società di persone, l’orientamento prevalente della giurisprudenza è quello di ammettere la piena efficacia del negozio traslativo, a prescindere dalle vicende legate alla sua opponibilità nei confronti della società (Corte di cassazione, sentenze 9 settembre 1997, n. 8784 e 10 aprile 1979, n. 2055). In altre parole, anche nei casi in cui risulta inefficace verso la società, il trasferimento “inter vivos” della partecipazione di società di persone resta comunque efficace tra le parti, nel senso che l’avente causa non acquisisce la qualifica di socio, ma può vantare nei confronti del dante causa il diritto che questi gli trasferisca quanto percepito dalla società, sia a livello di utili che a livello di restituzione degli apporti.

Efficacia verso i terzi

Per quanto concerne l’efficacia verso i terzi della cessione di quote nelle società di persone, è appena il caso di sottolineare che il trasferimento delle quote, in quanto atto modificativo del contratto sociale, ha efficacia verso i terzi con l’iscrizione nel registro delle imprese del contratto sociale modificato (cd. “pubblicità dichiarativa”). In altre parole, la modificazione soggettiva è opponibile ai terzi solo a decorrere dalla data in cui il trasferimento è stato portato a conoscenza con “mezzi idonei” che, nel caso di società tenute all’iscrizione nel registro delle imprese, risultano appunto integrati dalla pubblicazione sul registro delle imprese della modificazione societaria.

Sul punto giova per altro ricordare che, per effetto di quanto previsto dall’art. 2 del D.Lgs. n. 228/2001, il regime di pubblicità legale proprio di s.a.s. e s.n.c. “regolari” è stato esteso anche alle società semplici esercenti attività agricola (tali soggetti hanno, infatti, l’obbligo di iscrizione in una sezione speciale del registro delle imprese di cui all’art. 2188 del codice civile).

È appena il caso di sottolineare come l’individuazione della data di efficacia verso i terzi del trasferimento delle quote rileva ai fini della definizione dei profili di responsabilità patrimoniale verso i terzi del socio uscente, conformemente a quanto previsto dall’art. 2290 del codice civile, nonché ai fini della individuazione del termine entro cui, in caso di successiva dichiarazione di fallimento della società di persone, può essere dichiarata l’estensione del fallimento ai soci fuoriusciti.

Cessione di quote e atto notarile

La cessione di quote di società di persone è un atto che è soggetto ad autentica da parte di del notaio, che poi si occuperà della registrazione e del successivo deposito dello stesso presso il Registro delle Imprese. Il notaio è chiamato a verificare la titolarità e la corretta intestazione della partecipazione oggetto di cessione, nonché quali siano i soggetti legittimati alla modifica dei patti parasociali, i quali devono necessariamente intervenire in atto a prestare il loro consenso. La partecipazione oggetto di cessione, ai fini del corretto perfezionamento dell’atto stesso, non deve essere gravata da formalità pregiudizievoli e devono essere rispettate le clausole di limitazione al suo trasferimento, iscritte nello statuto sociale.

Profili di responsabilità del socio uscente e subentrante

Nel caso in cui si determinino variazioni nella compagine sociale delle società di persone, i profili di responsabilità patrimoniale del socio uscente e dell’eventuale socio subentrante sono disciplinati, rispettivamente, dagli artt. 2290 e 2269 c.c.

Responsabilità del socio uscente

Per quanto riguarda i profili di responsabilità del soggetto cessionario che acquista le quote della società di persone, l’articolo 2269 del c.c., afferma che “chi entra a far parte di una società già costituita risponde con gli altri soci per le obbligazioni sociali anteriori all’acquisto della qualità di socio”. Questo, indipendentemente dal fatto che tali obbligazioni risultino o meno dalle scritture contabili della società. Infatti, la fuoriuscita dalla società (a causa di morte, recesso, esclusione o cessione di quote) non cessa la responsabilità del socio uscente per le obbligazioni della società esistenti al momento dello scioglimento del vincolo sociale.

Appare indubbio, quindi, come diventi fondamentale per il soggetto che si appresta ad acquistare quote sociali di una società di persone, effettuare dei controlli per avere un’accurata conoscenza della società di cui andrà a fare parte, attraverso una due diligence effettuata da un advisor di fiducia. Anche qualora venissero previste specifiche pattuizioni per cui il socio entrante ponesse limiti alla propria responsabilità, tale limitazione avrebbe efficacia soltanto tra i soci, non vincolando in alcun modo la società.

Il socio uscente non risponde delle obbligazioni sorte successivamente allo scioglimento del rapporto sociale. Questo, a condizione che detto scioglimento sia stato portato a conoscenza dei terzi (ossia sia stato reso opponibile a questi ultimi) mediante l’assolvimento degli oneri pubblicitari previsti dalla legge.

Responsabilità del socio entrante

La cessione di quote in una società di persone comporta lo scioglimento del vincolo sociale limitatamente al socio cedente, il quale resta comunque responsabile per le obbligazioni sociali sorte prima della cessione (la responsabilità sarà in misura propria del tipo di società partecipata e della qualità di socio rivestita). Il socio cedente rimane tenuto a rispondere delle obbligazioni sociali verso i terzi sino al momento in cui la cessione di quote non è stata registrata presso il Registro delle imprese, o se precedente, sino al momento in cui i terzi ne siano venuti a conoscenza con mezzi idonei, ai sensi dell’articolo 2290 del c.c..

In ogni caso, la trascrizione dell’atto di cessione nel Registro delle Imprese, diventa momento fondamentale nell’operazione di cessione di quote, in quanto solo da quel momento il soggetto cedente perde la qualifica di socio.

Da ultimo, si ritiene opportuno ricordare che la responsabilità del socio uscente è relativa a tutte le obbligazioni facenti capo alla società, comprese quelle di natura tributaria. Per questo motivo, una tempestiva pubblicità dell’atto di cessione, può essere utile a limitare per il socio uscente la responsabilità per i debiti sorti dopo la cessione della quota, ma prima della trascrizione della stessa nel Registro delle Imprese. Deve essere evidenziato, tuttavia, che il nuovo socio possa escludere la propria responsabilità per le obbligazioni sociali (già esistenti al momento dell’acquisto della qualità di socio), mediante una specifica pattuizione, ex art. 2267 c.c.

La cessione di quote a titolo gratuito nel passaggio generazionale d’impresa

La cessione di quote di società di persone può avvenire anche a titolo gratuito, attraverso la possibilità che il socio effettui una donazione. Questo tipo di operazione viene effettuata, sovente, nelle fasi di un passaggio generazionale d’impresa dall’imprenditore ai figli. Caso classico è quello del padre imprenditore che cede al figlio parte o tutte le sue quote societarie in modo che il figlio entri a far parte della società (in tutto o in parte). Questo tipo di operazione deve essere attentamente analizzata in relazione a quanto previsto dall’art. 3, co. 4 del D.Lgs. n. 346/90 il quale prevede che:

Se desideri approfondire questo argomento ti lascio a questo articolo di approfondimento dedicato: “Come pagare meno tasse nel passaggio generazionale aziendale?“.

La cessione di quote nelle SAS

La cessione di quote sociali nella S.a.s. risente delle peculiarità di questa tipologia societaria (rispetto alla S.n.c. ed alla S.s.). In particolare, nelle SAS occorre distinguere tra due diverse categorie di quote:

• I soci accomandatari. Questa categoria di soci non può mai cedere la propria quota a meno che tutti gli altri soci non siano d’accordo. Sono di diritto amministratori e rappresentanti della società verso i terzi e rispondono con tutto il loro patrimonio verso i debiti della società (salvo il preventivo diritto di escussione);
• I soci accomandanti. Questa categoria di soci può cedere la propria quota ma solo in taluni casi ed a precise condizioni. Non hanno poteri amministrativi e non rispondono dei debiti della società. Nel caso in cui questi soci si intromettano nell’attività amministrativa, perdono il beneficio della responsabilità limitata senza acquistare però la qualifica di soci accomandatari, secondo quanto previsto dall’articolo 2320, c.c.

La quota detenuta dagli accomandatari non può mai essere ceduta senza il preventivo consenso dell’unanimità dei soci, essendo il trasferimento della partecipazione di un accomandatario modifica sostanziale del contratto di società.

Disposizioni derogatorie alla disciplina legale

Le disposizioni legali previste dal codice civile, tuttavia, possono essere derogate con il consenso unanime dei soci. Infatti, è ammesso che il contratto sociale possa prevedere la cessione, libera oppure sottoposta a specifiche condizioni (come, ad esempio, l’inserimento di una clausola di prelazione, di gradimento, etc), della partecipazione dell’accomandatario. Per quanto riguarda la partecipazione degli accomandanti la partecipazione può essere sempre trasmessa agli eredi per:

• Atto mortis causa (in relazione al fatto che in caso di morte del socio accomandante i suoi eredi non rischiano di assumere la posizione di soci a responsabilità illimitata) ovvero
• Atto inter vivos (vendita, permuta, donazione o altro atto) a condizione che vi sia il consenso dei soci che rappresentano la maggioranza del capitale.

Deve essere tenuto presente che qualora venga ceduta la quota dell’unico socio accomandatario o quelle di tutti gli accomandanti, si può arrivare allo scioglimento della società. Infatti, deve essere tenuto presente che, ai sensi dell’art. 2323 c.c. “quando rimangono soltanto soci accomandanti o soci accomandatari” la società si scioglie “sempreché nel termine di sei mesi” non si ricostituisca la categoria di soci venuta meno.

Per approfondire: “Differenza tra socio accomandante e socio accomandatario“.

Disciplina fiscale della cessione di quote

Reddito delle società di persone

Il reddito delle società di persone, se residenti nel territorio dello Stato, secondo il principio di trasparenza di cui all’articolo 5 del DPR n. 917/86, deve essere imputato direttamente a ciascun socio e indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili. Le società di persone non sono soggetti passivi ai fini dell’Irpef e dell’Ires benché siano soggetti fiscalmente autonomi. Infatti, devono comunque procedere alla determinazione del proprio reddito, che andrà assoggettato a Irap, e sono obbligate alla presentazione della dichiarazione dei redditi.

Il reddito attribuito ai soci trova indicazione nel quadro RK del modello Redditi SP, che deve essere utilizzato per indicare i dati relativi ai soci che risultano alla chiusura dell’esercizio. In particolare in apposito campo, va indicata la quota percentuale di partecipazione agli utili, secondo le indicazioni dettate dal comma 2 dell’articolo 5 del DPR n. 917/86.

Tassazione della plusvalenza da cessione di quote

Il regime della tassazione della cessione di quote nelle società di persone riflette per le linee generali la disciplina dettata dagli articoli 67 e 68 del DPR n. 917/86. Il criterio da seguire per la tassazione è quello di cassa, ovvero il momento in cui viene erogato il corrispettivo. In questo caso l’emersione di una plusvalenza, ovvero quando vi sia una differenza positiva tra valore di cessione della partecipazione e valore fiscale della stessa, il cedente è soggetto ad una tassazione con imposta sostitutiva del 26%.

La diretta imputazione del reddito da una parte, e le regole civilistiche sulla responsabilità illimitata dall’altra, offrono delle ulteriori casistiche meritevoli di approfondimento specie in relazione al non necessario allineamento tra le quote di partecipazione al capitale e agli utili. Sotto tale profilo rilevano la modifica della sola partecipazione agli utili, la variazione della compagine sociale con l’ingresso di un nuovo socio e la cessione di quote tra gli stessi soci esistenti. Vediamo adesso, più in dettaglio queste tre possibilità:

Cessione di partecipazione agli utili tra soci

Nel caso di cessione di quote nelle società di persone effettuata da un socio ad un altro socio (interamente o parzialmente), la variazione avrà effetto fiscale solo a partire dal periodo di imposta successivo a quello nel corso del quale avviene la cessione.

Il motivo è ovviamente quello di evitare manovre dei soci volte a modificare, in corso d’anno, le quote di partecipazione agli utili della società, per risparmiare il relativo pagamento delle imposte, secondo la situazione del reddito personale da dichiarare da parte di ciascuno di essi.

Cessione di quote di capitale tra soci

Infine, nel caso in cui il trasferimento di quote tra soci abbia ad oggetto la partecipazione al capitale della società e quindi anche quella di partecipazione agli utili che ne deriva, esso potrà avere effetto fiscale sin dalla fine dell’esercizio nel corso del quale avviene la modifica. In questo caso infatti, non possono valere le considerazioni di possibili manovre elusive nel pagamento delle imposte personali dei soci, con accordo tra loro, perché si tratta di modifica della quota di partecipazione al capitale della società e solo indirettamente agli utili.

Cessione di quote da socio a soggetto non socio

Nel caso in cui le quote di partecipazione al capitale della società, e quindi anche quella di partecipazione agli utili, vengano trasferite (interamente o parzialmente) da un socio a un soggetto non facente parte della compagine sociale, la variazione avrà effetto sin dal 31 dicembre dell’anno nel corso del quale avviene la modifica.

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